Por Cristóbal Diaz Guitart*.
En términos generales, nuestro sistema de impuesto a la renta contempla dos grandes categorías: la primera para las rentas del capital y la segunda para las rentas del trabajo. La segunda categoría requiere de un vínculo de subordinación y dependencia en el marco de un contrato de trabajo, esté o no escriturado.
Sin embargo, nuestra Ley de la Renta (LIR) en el artículo 31 N°6 Inciso 4) establece una excepción interesante a esta regla general y de gran utilidad práctica denominada “sueldo empresarial”, la cual permite asignarle al dueño de la empresa -socio o accionista- una suma de dinero que tributará como renta del trabajo y no como retiro.
Sobre esto quiero tratar tres puntos:
- Cómo funciona esta figura
- Algunos errores comunes y cómo evitarlos
- Pronunciamientos del Servicio de Impuestos Internos y la Dirección del Trabajo
Primero: Cómo funciona
Desde la perspectiva tributaria, la norma de la LIR recién mencionada permite deducir como gasto de la renta líquida imponible -la base imponible del Impuesto de Primera Categoría- ciertas sumas pagadas al socio o accionista, las que se gravan como renta del trabajo, es decir, con Impuesto Único de Segunda Categoría (IUSC).
No obstante, dichas sumas no derivan de un contrato de trabajo, ya que no se cumple con sus requisitos esenciales, por lo que estrictamente tampoco se consideran una remuneración pagada por la empresa.
En consecuencia, al no originarse un contrato de trabajo, tampoco se exige el pago de cotizaciones previsionales, sin perjucio de que podrían pagarse voluntariamente.
Entonces, y como se dijo al inicio, el sueldo empresarial establecido en el artículo 31 N° 6, inciso 4°, constituye una ficción legal que permite a los socios asignarse una suma tratada como remuneración, aunque no derive de un contrato de trabajo. Esta suma se grava como renta de segunda categoría, similar a cualquier remuneración laboral, y la empresa puede deducirla como gasto bajo el concepto de “remuneración”.
Este régimen fue implementado para regular la situación de las pequeñas y medianas empresas donde el dueño participa activamente en el negocio como un trabajador más, y no solo percibe ingresos en calidad de retiro. Está diseñado para compensar al socio o accionista “autoempleado”, permitiendo que reciba una remuneración por el trabajo que efectivamente realiza en el negocio.
Con esto en mente, se nos hace más fácil entender sus requisitos:
- El socio o accionista efectivamente trabaje en el negocio;
- Que la remuneración sea razonablemente proporcional
Por último, actualmente aplica para cualquier tipo social y no requiere el pago de cotizaciones previsionales por el empleador para su deducción como gasto.
Algunos errores comunes y cómo evitarlos
En la práctica, suele formalizarse mediante la redacción y firma de un contrato de trabajo, lo cual resulta incorrecto y suele provocar ineficiencias en el negocio e incumplimientos ante la autoridad fiscal.
De acuerdo con el Código del Trabajo, uno de los elementos fundamentales del contrato de trabajo es la existencia de un vínculo de subordinación y dependencia.
Aunque, desde la perspectiva del Derecho Civil, una misma persona puede representar simultáneamente dos o más patrimonios, así como actuar a nombre propio y en representación de una persona jurídica en un mismo acto —autocontrato—, no es viable que el dueño configure un vínculo de subordinación y dependencia consigo mismo que satisfaga los requisitos establecidos por el Derecho Laboral.
Entonces, en la medida de que un socio tenga i) participación mayoritaria relativa y ii) desempeñe funciones de representación y administración; él no podría ser contratado por su misma sociedad en virtud de un contrato de trabajo.
Si no se cumplen estos requisitos, el dueño podría ser contratado por la empresa como cualquier otro trabajador, al reconocerse una cierta alteridad entre ambas partes, lo que permitiría que nuestro ordenamiento jurídico valide la existencia de un vínculo de subordinación y dependencia. Esto, sin embargo, es distinto al concepto de sueldo empresarial.
Este tipo de contrato simulado, aunque frecuente, carece de validez como contrato de trabajo y no asegura su eficacia como asignación de sueldo empresarial.
Además, es común que a raíz de estos contratos se pacten montos desproporcionados, bajo la falsa sensación de seguridad que brinda un contrato que no cumple con los requisitos esenciales. Asimismo, en muchas ocasiones se pagan cotizaciones previsionales, afectando la liquidez de la empresa y sus márgenes operativos, pese a que no es obligatorio, lo cual se realiza, por desconocimiento, como si lo fuera. Todo esto termina perjudicando tanto a la empresa como a sus propios dueños, al menos en el corto plazo.
Un último “requisito no obligatorio” es el registro por escrito de la asignación. Aunque la ley no lo exige y, en teoría, bastaría con el egreso material de los fondos y su registro en la columna de sueldo empresarial del libro de remuneraciones de la empresa, en la práctica muchos fiscalizadores demandan algún documento escrito que respalde esta asignación, similar a lo que antes del cambio de la ley se hacía con los contratos de trabajo.
Por ello, para evitar conflictos, lo recomendable sería pre-constituir prueba mediante un documento escrito que asigne el sueldo empresarial, idealmente con Firma Electrónica Avanzada o protocolizado, lo que permitiría minimizar roces con la administración en caso de ser fiscalizado y así facilitar el cumplimiento.
En caso de incumplirse los requisitos dispuestos por la ley, podemos interpretar que estos gastos serían rechazados y afectos al impuesto del inciso tercero del artículo 21 LIR, es decir, se afectarían por impuestos finales -Impuesto Adicional o Global Complementario- con una tasa adicional del 10%.
Un tema de debate actual es si una persona puede recibir más de un sueldo empresarial de empresas distintas, simultáneamente. Mientras que la redacción anterior de la norma establecía de manera relativamente clara una limitación en este sentido, el texto vigente no contiene dicha restricción. Sin embargo, esta práctica implicaría un riesgo considerable, ya que es muy probable que sea cuestionada durante una fiscalización y termine siendo resuelta en tribunales.
Pronunciamientos del Servicio de Impuestos Internos (SII) y la Dirección del Trabajo (DT)
Históricamente, la Dirección del Trabajo (DT) ha sostenido que “no obstante existir una prestación de servicios personales y una remuneración determinada, no se estará en presencia de un contrato de trabajo si tal prestación no se efectúa en situación de subordinación o dependencia respecto de la persona en cuyo beneficio se realiza”. En el mismo dictamen, se señala que se confundiría la voluntad de la empresa con la del accionista mayoritario, lo que impide configurar un vínculo de subordinación y dependencia (Dictamen DT 132/03 de 1996).
Este criterio ha sido reiteradamente confirmado en sus conclusiones, de tal manera que, en 2020, la DT (Dictamen DT 541 de 2020) concluyó que, en virtud del principio de la realidad, un examen más allá de las formas jurídicas revelaría que no podría entenderse que la voluntad de la sociedad y del accionista mayoritario y administrador tendría las características suficientes para considerarse que haya subordinación y dependencia del otro.
En este sentido, y respecto a lo que nos interesa, la DT es clara al señalar que, para el Derecho Laboral, no existe un contrato de trabajo en estos casos. Por lo tanto, malamente podría tributar como si existiera o estar obligado a cumplir con lo que este exige al empleador si el contrato es ineficaz.
Dado lo anterior, la figura del sueldo empresarial sería una ficción estrictamente tributaria, ya que no se cumplirían los requisitos laborales necesarios para que tribute con IUSC por sí sola.
Por ello, el SII ha reforzado esta interpretación señalando “si bien no califican bajo el concepto de “trabajadores”, al faltarles la dependencia y subordinación propia de un contrato de trabajo, en los hechos prestan servicios personales en la empresa, por lo que tributariamente corresponde aceptar como gasto una remuneración de mercado” y que por tanto, en virtud de la ficción legal, “se acepta como gasto tributario para producir la renta de los contribuyentes de la primera categoría la remuneración de los propietarios (…) en la medida que se trate de remuneraciones razonablemente proporcionadas y siempre que los beneficiarios de tales remuneraciones efectivamente trabajen en la empresa” (Oficio SII N°2717 de 2020).
Respecto de qué se entiende por razonablemente proporcionada, podemos concluir, en general, que deben ser sueldos de mercado. Para precisar, deben considerarse los servicios prestados, la importancia y responsabilidades del cargo, la importancia de la empresa y los montos que generalmente se asignan a empresas similares (Circular SII N°52 de 2020).
*Cristóbal Diaz Guitart. Abogado, Magister en Dirección y Gestión Tributaria UAI, 2024-2025.
